摘要：成本管理是企业管理中非常重要的环节，是衡量企业技术和管理水平的重要指标。企业要使自己产品占领市场，就必须对其成本进行控制，否则就会失去市场竞争力，从而影响到企业的生存和发展。所以成本的控制是每个企业都十分关心的事情。企业通过对成本的计划、控制和分析，来优化资源

文 ｜ 开源智造·Odoo金牌服务

企业成本的构成

企业总成本的构成如图6-4所示，可分为产品成本和经营成本两大部分，这两大部分又可以进一步细分。

(1)产品成本

产品成本是工业企业为生产产品和提供劳务而发生的产品生产费用。

①产品成本按计入产品成本的方法可分为：一是直接成本，是指为了生产某种产品而发生的、可以根据原始凭证直接计入该种产品成本的生产费用。直接成本包括直接材料费和直接人工费。直接材料费是指直接用于产品生产、构成产品主要实体的原料及主要原料，包括原材料、辅助材料、备品配件、外购半成品、燃料、动力、包装物及其他直接材料等。直接人工费是指企业直接从事产品生产人员的工资、奖金、津贴和补贴。二是间接成本，是指为生产几种产品共同发生的，不能根据原始凭证直接计入某种产品成本，而需要采用适当分配方法分配计入各种产品的生产费用。如企业以各生产单位、车间为组织管理生产而需要发生的各项费用：管理人员工资、职工福利费、房屋和机器设备折旧、修理费、水电费、办公费、差旅费及其他费用。这些费用归为制造费用。

②产品成本按其与产品产量的关系可分为：一是变动成本，是指费用总额与产品产量有直接比例关系，随着产品产量的增减而变动的费用。就单件产品的成本而言，单件产品的成本则是不变的。二是固定成本，是指在一定的产量范围内，其总额不受产量增减变动的影响而固定不变的成本。但就单件产品中的固定成本而言，则是与产量成反比例增减变动关系的。

(2)经营成本

经营成本，又称期间费用，是指企业行政管理部门组织和管理生产、销售产品、提供劳务等所发生的各项费用。这类费用因与制造产品和提供劳务没有直接联系，因而不计入产品成本，也不构成成本项目。经营成本包括以下3项费用：

①管理费用，指企业行政管理部门为管理和组织生产经营活动发生的各项费用、董事会、业务招待费和坏账损失等。

②财务费用，指企业为筹集资金而发生的各项费用，如利息净支出、汇兑净损失、调剂外汇手续费和金融机构手续费。

③销售费用，指企业在销售产品、自制半成品和提供劳务等过程中发生的各项费用，包括设置销售机构开支的各项经费，如运输费、装卸费、包装费、销售部门人员的工资、职工福利费、差旅费、办公费、折旧费、修理费及其他费用。

产品成本的计算

成本计算方法支持品种法、分批法与分步法，在用分步法计算时，企业按产品生产的步骤归集生产成本，这其实就是归集到工作中心。

产品成本的计算工作大致可以划分为以下几项工作：确定成本计算对象；确定成本计算期；核算材料实际成本；归集和分配各项生产费用；在产成品和在制品之间分配产品成本。

(1)确定成本计算对象

成本计算对象是为计算产品成本而确定的归集生产费用的各个对象，即成本的承担者。确定成本计算对象是设置产品成本明细账、分配生产费用和计算产品成本的前提。

(2)确定成本计算期

成本计算期是指计算产品成本时，生产费用计入产品成本所规定的起止日期，即每次计算产品成本的期间。

(3)核算材料发出的单位成本

由于材料的入库时间和采购地点不同，各批材料的价格也不一样。发出的材料按哪批入库的实际价格，是一个必须解决的问题。根据现行企业会计制度的规定，发出材料的单位成本，可以根据具体情况，分别采用先进先出法、后进先出法、移动加权平均、月加权平均等方法计算确定(主要通过采购和库存来收集资料)。

(4)归集和分配各项生产费用

归集和分配各项生产费用是指把为生产产品发生的各项费用,按其发生地点和用途进行分配和归集。即将直接费用成本计入产品成本，如直接材料、直接人工；间接费用成本计入制造费用，如生产车间水电费等，然后再将制造费用分配计入产品成本。这是各项成本分配归集的一项原则。

(5)在产成品和在制品之间分配产品成本

各产品的基本资料库中都设立了在制品成本的计算方法，如不计算在制品成本法、按年初数固定计算在制品成本法、在制品按消耗原材料费用计价法、约当产量比例法、在制品完工产品成本计算法、在制品按定额成本计价法和定额比例法。最常用的为约当产量比例法，即将月末在制品实际数量按其完工程度折算为完工产品的数量，将本月所汇集的全部生产费用按照完工产品的数量和月末在制品的约当产量的比例进行分配。一些成本的计算公式如下所示：

最后，使用相应的算法和公式可以得到各相应产品的成本分析结果。

1.直接材料费的计算

直接材料费计算(见图6-5)的基础是产品结构，即制造物料清单BOM，计算的最底层都是从原材料开始。企业的原材料是外购件(含外加工件)，这层的费用包括材料采购价格与采购间接费(采购部的管理费、材料运输费与材料的保管费用等)，各层物料的直接材料费的计算是个卷积的过程，计算公式如下：

本层制造件的直接材料费=∑下层制造件的直接材料费+∑下层原材料的材料责

材料费=材料实际耗用量×材料的价格×产品用量

材料的实际费用由采购价格与采购间接费用组成，但材料价格的计价方法不同，因而对应的计算方式也不同。常用的计算方式如下：

①先进先出。领用的材料按入库时间的先后顺序，先入库的先出库，此时耗用材料的价格采用最先入库时的材料价格。

②后进先出。此时是先领用最后入库的材料，材料的价格是最后入库时的价格。

③加权平均。加权平均一般是会计期末一次性计算材料价格的计价方式：

加权平均价格=期间总入库金额/期间总入库数量

④移动加权平均。原理类似于加权平均，但不是在期末计算价格，而是每批采购来料后计算一次平均价格，公式如下：

移动平均价格=(本次入库金额+上次结存金额)/(本次入库数量+上次结存数量)

⑤最后进价格。材料的价格以最后一次(即最近期的进货)的价格为最终价格。

⑥计划价格。材料的价格按计划价格计价，不随买入的价格变动。对于按计划价核算的材料，可用计划价跟踪材料的实际用量，再通过分配价格差异计算产品耗用材料的实际成本。

产品耗用材料的实际成本=材料实际用量×计划价×产品产量＋材料价格差异

计算各工序/工位的材料费公式如下：

材料费＝期初值＋本核算期领用量×单价＋材料成本差异

材料成本差异＝材料计划成本×材料成本差异率

材料成本差异率＝(月初结存成本差异＋本月收入材料差异)/(月初结存计划成本＋本月收入计划成本)

2.直接人工费的计算

在制品结构中的各层制造件的加工与组装会产生加工成本。加工成本主要是直接人工费。计算公式如下：

各层直接人工费=人工费率(工作中心文件)×工作小时数(工艺路线文件)

卷积计算的过程是利用产品的工艺路线文件及产品结构文件(BOM)从底层向高层累加，一直到产品的顶层直接人工费，如图6-6所示。

3.间接费用的分配

间接费用不同于直接材料费与直接人工费，它并不随着工票或凭证按物料分别实时记录，因而不像计算直接材料费与直接人工费那样可以由物料清单及工艺文件、工作中心直接而且准确地计算。新会计制度计算产品成本采用制造成本法，间接费用只核算到车间一级，由于加工成本是在工作中心发生，因此，间接费用要分配到工作中心。分配的依据如下所述：

①根据企业的历史统计资料，预计会计期间生产部门的产能，结合产品、车间、工作中心、费用类型等情况确定分配依据，如表6-2所示。

②计算工作中心的间接费率。如表6-2所示，费用必须进一步分配到工作中心，确定各个间接成本因素的分配率，但分配的条件、因素都在不断改变，还要根据实际情况，进行统计分析并不断调整优化。

③产品的间接费用分配。间接费用最终都会分配到各个产品，因此，分配到工作中心的费用还必须分配到产品，计算方法如下：

产品某成本因素的费用分配率=该时期工作中心的间接费用总金额/该时期工作中心的工作小时

多数情况下，分母用工时表示，但如果是设备密集型生产则可用台时表示。

因此，某产品在某工作中心的间接费用计算如下：

该项费用额=该产品该工作中心费用分配率×占用工作中心工时

以上间接费用的分配是传统的分配方法，其以工作中心的工时或台时为基准(或以产量为基准)，但随着产品成本结构中的间接费用的比重增加，这种方式已经无法满足决策的需要，出现了作业成本法的成本核算理论与方法。

4.作业成本法(Activity-Based Costing)

作业成本法简称ABC法，最早是由美国哈佛大学教授卡普兰(Kaplan R.S)和罗宾·库柏(Robin Cooper)提出来的。1988 年，他们在《哈佛商业评论》第5期发表《正确计量成本才能作出正确决策》的论文中详细阐述了有关作业成本法的原理。

当产品有如下情况：非产量相关制造费用比重加大；产品多样性程度提高时，如果继续使用传统意义上的分配标准，必然不能反映产品间接费用的真实情况，因而不利于决策。现在成本方法发展到第三个阶段——作业成本法。采用作业成本法应遵循两个基本原则：

①作业消耗资源，产品消耗作业。

②生产导致作业的产生，作业导致成本的发生。

ABC法首先将间接费用计入成本按作业(活动)进行归集，然后按不同作业的不同成本动因率将间接费用计入成本——分配到产品或产品线，如图6-7所示。

这里所说的作业基础成本库的项目是指引起间接记入成本的主要作业，如生产准备、生产监督、机器耗费、订购事项、材料处理、完工产品存储、发出商品、动力与销售。成本动因是衡量或计量成本库(上述的作业基础成本库的项目)的某一因素，这里说的“某一”是因为在作业成本法下，可以选取使用的成本动因很多，因此，有必要在选择成本动因时，注意选取那些信息容易获得的成本动因。例如，在同一个成本库内既有生产监督成本又有生产准备成本的情况下，为该成本库选择成本动因时，既可以用监督时间，又可以用生产周转次数。但如果监督时间要重新收集、计算才可得到，而生产周转次数有现成的数据，则选择生产周转次数作为成本动因。成本动因率是指作业基础成本库的成本数据与成本动因值的比率。

来源：Odoo老杨_OSCG